中级会计师：探究投资性房地产会计处理

　　[基础篇]

　　投资性房地产是一项特殊的资产，区别于一般经营性房地产，以往非房地产开发企业以投资为目的而拥有的土地使用权及房屋建筑物，是作为固定资产或无形资产进行核算的，而《企业会计准则》单独将企业为赚取租金或获得资本增值为目的的房地产列入“投资性房地产”，进行专门核算和反映。目前世界上对房地产业务制定会计准则的有英国、中国香港、国际会计准则委员会等。

　　（一）投资性房地产的概念

　　投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产是一项投资，而不是传统意义上的固定资产，且投资性房地产高风险高收益，作为一般性固定资产进行处理显然是不合适的，因此，需要把投资性房地产从固定资产中划分出来进行会计处理。

　　投资性房地产主要包括：

　　（1）出租的土地使用权；

　　（2）长期持有并准备增值后转让的土地使用权；

　　（3）企业拥有并已出租的建筑物。自用房地产①与作为存货的房地产，则不属于投资性房地产。

　　（二）投资性房地产的确认与初始计量

　　1. 投资性房地产的确认条件

　　投资性房地产同时满足下列条件的，才能予以确认：

　　（1）该投资性房地产包含的经济利益很可能流入企业；

　　（2）该投资性房地产的成本能够可靠计量。

　　2. 投资性房地产的初始计量

　　企业取得的投资性房地产，应当按照取得时的成本进行初始计量，具体要求如下：

　　（1）外购投资性房地产的成本，包括购买价款和可直接归属于该资产的相关税费；

　　（2）自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

　　（3）以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确认。

　　与投资性房地产有关的后续支出，如果符合规定的确认条件的，应当计入投资性房地产成本；否则，应当在发生时计入当期损益。

　　[提高篇]

　　（一）投资性房地产的后续计量

　　企业一般应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。

　　在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：

　　（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；

　　（2）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。

　　采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

　　企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。从成本模式转为公允价值模式，视为会计政策变更。但已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

　　（二）投资性房地产转换

　　1.转换的条件

　　企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：

　　（1）投资性房地产开始自用；

　　（2）作为存货的房地产，改为出租；

　　（3）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值；

　　（4）自用建筑物停止自用，改为出租。

2. 转换的会计处理原则

　　（1）在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值；

　　（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益；

　　（3）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。

　　（三）投资性房地产处置

　　当投资性房地产被处置，或者退出使用且预计不能从其处置中取得未来经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。

　　企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

　　注：①为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。

　　[实战篇]

　　[案例1]振华股份公司为了拓展经营规模，2006年5月以银行存款方式购得繁华商业街的一栋商务楼，并当即出租。该商务楼的购买价为300万元，采用银行转账支付。账务处理为：

　　借：投资性房地产3000000

　　　贷：银行存款3000000

　　[案例2]振华股份公司2006年6月接受乙公司投入的土地使用权，该资产在乙公司的账面价值为400万元，双方协商以评估价值作为投资价值确认标准，其评估价值为450万元，振华股份公司取得该土地后，拟与适当时机转让。振华股份公司接受乙公司投资的账务处理为：

　　借：投资性房地产4500000

　　　贷：股本4500000

　　[案例3]振华股份公司2006年5月31日购入一幢商务楼，用于对外出租，该商务楼的购置价为1680万元，相关税费10万元，预计使用寿命40年，预计净残值10万元，采用直线法折旧。2006年7月1日对外出租，年租金180万元，每月收取租金一次。

　　根据上述情况，振华股份公司购入的商务楼符合投资性房地产的界定条件，该投资性房地产的入账成本为：1680+10=1690（万元），每月租金为：180/12=15（万元），每月的折旧费用为：[（1690-10）/40]/12=3.5（万元）。

　　购置房地产：

　　借：投资性房地产　16900000

　　　贷：银行存款　16900000

　　收取租金：

　　借：银行存款　150000

　　　贷：投资收益　150000

　　提取折旧：

　　借：投资收益　35000

　　　贷：累计折旧—投资性房地产　35000

　　[案例4]振华股份公司于2006年10月以2000万元的价格对外转让2006年5月31日购入的该幢商务楼，已通过银行转账收取转让价款。该商务楼采用成本模式进行后续计量，营业税税率为5%.转让商务楼的相关账务处理为：

　　借：银行存款　20000000

　　　　累计折旧　210000（3.5万×6）

　　　贷：投资性房地产　16900000

　　　　　应交税金——营业税　1000000

　　　　　投资收益　2310000